Nowe zasady ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego

Od początku przyszłego roku zmienią się zasady ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego. Według nowych uregulowań, zamiast art. 19 obowiązywać będzie przepis art. 19a, który ustanowi ogólną zasadę, iż obowiązek podatkowy powstawać będzie z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Od zasady tej ustalone zostały też wyjątki.

Obecne zasady ustalania obowiązku podatkowego

Obecnie obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Jeżeli natomiast sprzedaż towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej wystawienia, nie później jednak niż w 7. dniu od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Wynika to z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT.

Przepis ten w wielu przypadkach pozwala na przesunięcie o cały miesiąc (lub kwartał) obowiązku podatkowego od dokonanej transakcji.

Jeżeli natomiast przed wydaniem towaru lub świadczeniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania tej części (art. 19 ust. 11 ustawy). Zatem każda zaliczka, nawet ta niewielka, podlega opodatkowaniu VAT. Podstawą opodatkowania jest otrzymana zapłata pomniejszona o kwotę podatku.

W szczególny sposób uregulowany został obowiązek podatkowy z tytułu m.in. dostawy mediów, świadczenia usług budowlanych czy transportowych.

Obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia tych pierwszych powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie dotyczącej rozliczeń z tytułu ich wykonania (art. 19 ust. 13 pkt 1 ustawy).

Natomiast w przypadku tych drugich obowiązek podatkowy powstaje w momencie otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania tych usług.

Nowe reguły od 2014 r.

Od 1 stycznia 2014 r. zmienią się w dużym zakresie zasady ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego. Zostanie uchylony obecny art. 19 ustawy o VAT i zacznie obowiązywać nowo dodany przepis art. 19a ustawy o VAT.

Zgodnie z podstawową zasadą obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznawać się będzie również za wykonaną, w przypadku wykonania jej części, dla której to części określono zapłatę.

Tak więc z podstawowej zasady wynika, że podatek VAT stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi. Zmiana ta wpłynie na zmianę terminu rozliczania VAT w sytuacji, gdy sprzedaż dokonywana będzie na koniec miesiąca. Bowiem w tym przypadku w oparciu o przepisy obecnie obowiązujące, wystawienie faktury w terminie 7 dni (co może nastąpić już w kolejnym miesiącu) może powodować przesunięcie rozliczenia VAT o jeden miesiąc. Od początku 2014 r. podatnik będzie musiał wykazać VAT należny w miesiącu dokonania dostawy czy wykonania usługi i zostanie on rozliczony za ten okres.

Obowiązek podatkowy powstawać będzie z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

Ponadto, jak wynika z art. 19a ust. 3, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane będą następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznawać się będzie za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnosić się będą te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia jej świadczenia. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznawać się będzie za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Przepis ust. 3 stosować się będzie odpowiednio do dostawy towarów, z wyjątkiem dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, czyli dostawy na podstawie umowy dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze.

Natomiast otrzymanie całości lub części zapłaty przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi w dalszym ciągu będzie rodziło powstanie obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania zapłaty, w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Nowe przepisy także przewidują w stosunku do niektórych czynności szczególny moment powstania obowiązku podatkowego.

Z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty obowiązek podatkowy będzie powstawał wyłącznie przy następujących czynnościach:

a) wydania towarów przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu,

b) przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie,

c) dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów, o której mowa w art. 18 ustawy o VAT,

d) świadczenia, na podstawie odrębnych przepisów, na zlecenie sądów powszechnych, administracyjnych, wojskowych lub prokuratury usług związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym, z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b ustawy, stanowiących import usług,

e) świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37-41, czyli m.in. usług ubezpieczeniowych, udzielania kredytów.

Podobnie jak i obecnie obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których będzie mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Przepisy unijne dopuszczają także powiązanie momentu powstania obowiązku podatkowego z wystawieniem faktury. Takie rozwiązanie w polskiej ustawie o VAT przyjęto w przypadku:

a) świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych,

b) dostawy książek drukowanych (PKWiU ex 58.11.1) - z wyłączeniem map i ulotek - oraz gazet, czasopism i magazynów, drukowanych (PKWiU ex 58.13.1 i PKWiU ex 58.14.1),

c) czynności polegających na drukowaniu książek (PKWiU ex 58.11.1) - z wyłączeniem map i ulotek - oraz gazet, czasopism i magazynów (PKWiU ex 58.13.1 i PKWiU ex 58.14.1), z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b ustawy, stanowiących import usług.

Ten szczególny moment powstania obowiązku podatkowego miałby zastosowanie w sytuacji, gdy dla danej transakcji istnieje obowiązek wystawienia faktury, czyli zasadniczo gdy transakcja dokonywana będzie na rzecz podatników.

W sytuacji wystawienia faktury obowiązek podatkowy będzie powstawał także w przypadku:

a) dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,

b) świadczenia usług:

telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych,
wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy,
najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,
ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,
stałej obsługi prawnej i biurowej
dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,

z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b ustawy, stanowiących import usług.

W sytuacji gdy w ww. przypadkach podatnik nie wystawi faktury lub wystawi ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, czyli np. 30. dnia od dnia wykonania usług - dotyczy usług budowlanych. W przypadku gdy nie określono takiego terminu, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu płatności.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o VAT (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.)