Polecenie darczyńcy a podstawa opodatkowania

Mama zawarła ze mną umowę darowizny. Jej przedmiotem było przekazanie na moją rzecz określonej kwoty pieniędzy. Jednocześnie w umowie zastrzegła dwa polecenia - jedno dotyczyło przekazania części kwoty na rzecz hospicjum, drugie nakazywało mi zakup za środki z darowizny ściśle określonej nieruchomości. Niestety przeoczyłam termin na złożenie zawiadomienia o darowiźnie i teraz muszę ją opodatkować. Czy wspomniane polecenia obniżają podstawę opodatkowania darowizny i tym samym wysokość należnego podatku od spadków i darowizn?

Nabycie rzeczy i praw przez osobę fizyczną na terytorium Polski m.in. tytułem darowizny podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Z uwagi na stopień pokrewieństwa Czytelniczka mogła skorzystać z tzw. całkowitego zwolnienia podatkowego. Z powodu niezachowania terminu i niezawiadomienia o darowiźnie podlega opodatkowaniu wg reguł właściwych dla I grupy podatkowej.

Oznacza to, że musi złożyć zeznanie podatkowe SD-3. Podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli m.in. spadkobierca czy obdarowany, zostali obciążeni obowiązkiem wykonania polecenia lub zapisu zwykłego, wartość obciążenia z tego tytułu stanowi ciężar spadku, darowizny, zapisu zwykłego lub windykacyjnego, a w przypadku polecenia, o ile zostało wykonane. Wskazuje tak art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2018 r. poz. 644). Z punktu widzenia Czytelniczki istotne jest to, że polecenie - aby stanowiło ciężar darowizny, musi być wykonane. Należy o tym pamiętać, zwłaszcza w kontekście tego, że polecenie nie jest "normalnym" zobowiązaniem (nie czyni nikogo wierzycielem i nie można dochodzić przymusowego jego wykonania w sądzie).

Druga kwestia, która okazuje się wywoływać wątpliwości w praktyce, to czy za ciężar darowizny można uznać wykonanie polecenia na swoją rzecz (podatnika). Z jednej strony można spotkać się z argumentacją, że nie jest to możliwe, gdyż polecenie musi zmniejszyć wysokość przysporzenia, które obdarowany otrzymał (a w przypadku polecenia na swoją rzecz takie zmniejszenie nie następuje). Jednak w orzeczeniu z dnia 6 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 1526/16 Naczelny Sąd Administracyjny stanął na innym stanowisku i uznał, że i takie polecenia, o ile wykonane, mogą być ciężarem darowizny i zmniejszyć podstawę opodatkowania. Orzeczenie to jest niezwykle istotne, ale i mocno liberalne, dlatego należy spodziewać się, że w wielu przypadkach organy podatkowe będą próbowały forsować odmienną interpretację, kwestionującą możliwość zaliczenia tego rodzaju poleceń do ciężarów darowizny czy spadku.