Termin powstania przychodów z najmu u osoby fizycznej

W 2022 r. zakupiłem apartament we Wrocławiu, który wynajmuję poza działalnością gospodarczą. W maju 2025 r. zamierzam sfinalizować zakup budynku usługowego, który częściowo przeznaczę na potrzeby własnej jednoosobowej firmy, a częściowo będę wynajmował w ramach działalności gospodarczej i o ten rodzaj usług rozszerzę wpis do CEIDG. Czy w związku z rozpoczęciem najmu w ramach swojej firmy przychody z najmu apartamentu również powinienem zacząć rozliczać w ramach tego źródła? W jaki sposób należy ustalać moment powstania przychodu z najmu obydwu tych składników?

W przypadku zaprezentowanym w pytaniu Czytelnika nie ma przeszkód, aby apartament nabyty poza działalnością gospodarczą był nadal wynajmowany w ramach najmu prywatnego. Włączenie przychodów osiąganych z tego tytułu do przychodów firmowych leży wyłącznie w gestii Czytelnika i uzależnione jest od jego decyzji.

Podatnikowi pdof w zakresie przychodów osiąganych z najmu obowiązujące przepisy zasadniczo dają wybór pomiędzy rozliczaniem ich w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o pdof - Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.) oraz w ramach tzw. prywatnego najmu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o pdof), które stanowią odrębne źródła przychodów. Od tego wyboru zależy określenie momentu powstawania przychodu z najmu, który jest różny dla obu tych źródeł.

Z uwagi na uregulowania art. 11 ust. 1 ustawy o pdof przychodami z tzw. prywatnego najmu są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Powstaje on zatem po stronie wynajmującego w momencie faktycznego otrzymania zapłaty lub postawienia jej do dyspozycji przez najemcę (przykład 1).

Gdy jednak osoba fizyczna przychody z najmu rozlicza w ramach działalności gospodarczej, to moment powstania przychodu z tego tytułu określa się na zasadach przewidzianych dla przychodów firmowych. Generalnie przedsiębiorcy ustalają moment powstania przychodu zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy o pdof. Z przepisu tego wynika, że jest nim dzień m.in. wykonania usługi albo częściowego jej wykonania, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. Jednak gdy przedmiotem działalności gospodarczej jest najem, wówczas moment powstania przychodu można także ustalać w oparciu o art. 14 ust. 1e ustawy o pdof, tj. na ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej jednak niż raz w roku. Stosowanie tej zasady jest możliwe wówczas, gdy strony umowy przyjmą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych.

Stąd gdy Czytelnik w zawieranych umowach najmu przykładowo zapisze, że usługa najmu jest rozliczana co kwartał, to powinien ustalać przychód z tego tytułu na ostatni dzień każdego kwartału i to bez względu na to, czy najemca ureguluje czynsz czy nie, a także bez względu na datę wystawienia faktury (przykład 2).

Przykład 1

W dniu 1 marca 2025 r. osoba fizyczna jako właściciel zawarła w ramach tzw. najmu prywatnego umowę najmu lokalu mieszkalnego na okres 15 miesięcy, licząc od 1 marca 2025 r. Z umowy tej wynika, że czynsz najmu lokalu wynosi 2.800 zł miesięcznie, a termin jego zapłaty za dany miesiąc będzie przypadać na 5. dzień danego miesiąca. Jeżeli najemca będzie opłacał czynsz w terminie umownym, to w każdym miesiącu wynajmujący uzyska przychód z tego najmu w wysokości 2.800 zł. Jeśli jednak np. przez 2 miesiące nie będzie go opłacał, to przychód w tym okresie nie powstanie. Gdy natomiast w trzecim miesiącu ureguluje zaległość za te dwa miesiące wraz z bieżącym czynszem, to wynajmujący uzyska w tym miesiącu przychód w kwocie 8.400 zł (3 × 2.800 zł).

Przykład 2

Osoba fizyczna będą przedsiębiorcą zawarła z innym przedsiębiorcą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej umowę najmu lokalu usługowego. Czynsz najmu tego lokalu wynosi 4.000 zł.

Wariant I - Faktura za najem za marzec 2025 r. została wystawiona 10 marca br., a zapłata za nią nastąpiła 11 kwietnia br. W umowie strony nie wskazały, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych. W tej sytuacji, zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy o pdof, przychód z najmu powstał 10 marca 2025 r., czyli z dniem wystawienia faktury.

Wariant II - W umowie najmu strony wskazały, że czynsz za najem lokalu będzie płatny za dany miesiąc w terminie do 5. dnia tego miesiąca, a faktura go dokumentująca zostanie wystawiona do 15. dnia każdego miesiąca. W takim przypadku przychód z firmowego najmu powstanie w ostatnim dniu każdego miesiąca, bez względu na datę wystawienia faktury czy otrzymania zapłaty, czyli za marzec 2025 r. przychód powstał 31 marca br.